森林生态价值审计研究

4 森林生态价值审计研究

森林是一种珍贵的自然资源，它通常由林地和立木两部分构成。其中，林地具有固定的生产能力，因而其价值基本保持不变；而立木则总是处于不断生长和更新的过程之中，故其价值也不断变化。更为重要的是，在这一变化过程之中，森林的涵养水源效益、水土保持效益、抑制风沙效益、改善小气候效益、吸收二氧化碳效益、净化大气效益、减轻水旱灾效益、消除噪声效益等生态效益也不断随之变化，进而对人类生存环境产生无法估量的影响。因此，对建立于森林生态价值会计核算基础上的森林生态价值审计进行研究，具有重要的现实意义。

4.1森林生态价值审计概述

森林实际上是环境审计诸多审计对象中的一个（或一部分），森林生态价值审计是环境审计的一个分支， 所有环境审计的原则、程序、标准和技术方法也同样适用于森林生态价值审计。

4.1.1环境审计

近年来，随着经济的发展，黑龙江森林资产评估环境问题日益引起了各国政府和民众的高度重视。环境问题是关系到能否实现可持续发展的三大问题之一，早已被国际社会所普遍接受。为了解决环境问题，各国政府近年来都出台了一系列环保法律、法规和政策，采取大量措施来控制污染或进行生态恢复和建设。在日益严格的环境法规和标准约束之外，企业还面临着来自舆论和社会的压力。这样，环境审计作为一种控制环境风险的手段，从20世纪70年代起在美国、加拿大和欧洲等国的企业中应运而生，并得到了飞速发展。政府、企业、团体履行各自环保责任的情况如何，人们期望有独立的第三方来进行监督、鉴证和评价，为满足这一期望，国家审计、社会审计机构也纷纷进入环境审计领域，在不同层面上对促进政府和企业履行环境责任方面发挥着越来越重要的作用。

环境审计就是由独立的专门机构或人员接受委托或根据授权，对政府、企业和其他经济组织的环境管理系统、环境责任和环境报告中所涉及事项所进行的监督、评价和鉴证活动。

4.1.2森林审计

森林是地球陆地生态系统的重要组成部分，陆地面积的33%覆盖着森林。众所周知，森林不仅为我们提供木材和林产品等物质资源，而且提供水土保持、涵养水源、净化空气和净化水质等诸多生态功能。并且，随着人们对森林功效认识的不断加深，森林的生态公益特性得到了越来越广泛的认同。人们普遍认为，森林是地球上生态环境建设的主体。

森林是生态环境保护和建设的主体，是环境资源的重要方面，随着公众对生态环境的日益关注，对管理森林资源的机构的要求也不断增长，因此，就更加需要有效的进行监督。国家和森林资源管理单位受托管理、经营森林资源，承担着维持和增强森林生态功能的环境责任。如同其他环境领域的审计一样，对政府、林业经营单位管理、经营森林生态环境资源的受托责任履行情况进行监督，评价其森林生态环境绩效也成为了环境审计的一项重要内容，即森林审计。

4.1.3森林生态价值审计

如前文所述，森林有两类价值，一类是直接使用价值，即提供物质产品（木材和其他林产品）的价值，也称为资源价值；一类是生态价值，即提供生态服务的价值。按照当今世界通行的森林分类经营的做法，森林分为公益林和商品林两类，其中以提供生态服务功能为主的森林称为公益林，而以提供木材及其他林产品为主的森林是商品林。公益林和商品林都同时具有资源价值和生态价值，其中公益林的主要价值在于生态价值，而商品林的主要价值在于物质资源价值。如果我们将以森林为审计对象或物质载体的审计称为森林审计，那么从环境审计的角度，我们可以将森林审计所关注的主题分为生态公益和经济性两方面，其中将森林作为经济资源，对其可投入经济活动和市场交易的实物资源的价值的审计可称为森林资源价值审计（直接使用价值审计），而将侧重于生态公益方面的审计自然称为森林生态价值审计（生态服务价值审计）。

诚然，森林是物质资源和生态资源的统一体，有形的物质资源是无形的生态功能的物质基础，生态价值依附于其林木、林地等物质实体，是派生价值。离开了有形物质资源，生态价值也就成了无稽之谈。并且，森林生态价值的确认、计量和记录包括审计也同样需要以森林物质资源的数量多少作为直接或间接的计量尺度或转化媒介，所以任何试图割裂森林物质资源价值和生态价值的想法都是毫无意义的。本文也无意武断否定森林的物质资源价值，而仅为从环境视角来探讨森林生态价值审计之故，暂从理论上抽象地忽略森林的物质资源价值，单纯考察其生态功能的属性。

因此，总体来讲，森林生态价值审计可按审计对象的不同分广义和狭义两个层面。广义上讲，对与森林生态价值相关或能够引起森林生态价值增减变动的活动、管理行为、建设项目进行审计，关注其财务合规性、管理的经济性和效率性、效果性等的审计都属于森林生态价值审计。狭义而言，森林生态价值审计就是审计人员对森林生态价值核算主体（国家或营林单位）的会计报表或其他资料所反映的生态价值变动情况进行审查并发表意见，也就是下文即将提到财务审计的概念。本文侧重对包括狭义森林生态价值审计在内的广义的森林生态价值审计进行探讨。

4.2森林生态价值审计理论体系的构建

森林生态价值会计核算是以森林资源为核算对象，以森林资源的功能性产品或服务，亦即森林资源的生态价值为核算内容，依据会计学的理论和方法，吸收森林生态学和森林生态经济学等学科关于森林生态效益的有关理论和方法，对森林功能性产品或服务的各项投入和产出及补偿进行确认、计量和报告。由于森林资源的培育不仅是林业企业生产过程的一个环节，更重要的是社会生态环境的建设过程，直接关系到可持续发展战略的实施，因此，森林生态价值审计有着非常重要的现实意义。

但是，林权抵押贷款评估由于森林生态价值是一种无形产品，难以准确核算和计量，而且我国关于森林生态价值的研究和探讨起步较晚，还有很多森林生态价值的理论和方法有待于研究和探讨，特别是关于森林生态价值的计量，目前还没有找到有效的计价方法和科学的计量模型，短期内既不能准确计量森林生态效益的价值，又难以正确确定受益部门和受益程度，制定和完善森林生态效益会计核算办法将是一项长期的工作。因此，以森林生态价值会计核算为基础的森林生态价值审计也面临诸多问题，传统的审计方法已不能满足森林生态价值审计的需要。随着森林生态价值会计核算体系的建立和完善，有必要以现有的审计理论为基础，建立与之相适应的森林生态价值审计理论体系，从而更好地指导森林生态价值的审计工作。